自2007年1月1日開始，我國(guó)上市公司開始執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,。2007年的第一季度報(bào)告，上市公司將首次采用新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制會(huì)計(jì)報(bào)表,。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施會(huì)對(duì)醫(yī)藥上市公司產(chǎn)生哪些影響,？
 
    ■取消后進(jìn)先出減少利潤(rùn)操縱
 
    關(guān)于存貨發(fā)出計(jì)價(jià)，新準(zhǔn)則取消了“后進(jìn)先出法”,，但保留了“先進(jìn)先出法”,、“加權(quán)平均法”和“個(gè)別計(jì)價(jià)法”.當(dāng)存貨價(jià)格處于上漲時(shí)期時(shí)，采用后進(jìn)先出法,，將使當(dāng)期成本費(fèi)用上升,，減少當(dāng)期利潤(rùn)；若采用先進(jìn)先出法,，則會(huì)增加當(dāng)期利潤(rùn),。若存貨價(jià)格處于下降時(shí)期，情況則正好相反,。新準(zhǔn)則杜絕了企業(yè)采用變更存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法的慣用手段來(lái)調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤(rùn)水平,，將更加有利于對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)進(jìn)行分析和比較，提高了會(huì)計(jì)信息的使用價(jià)值,。
 
    利用存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法的變動(dòng)操縱利潤(rùn),，不同企業(yè)的操作難易和對(duì)利潤(rùn)的影響程度各不相同。企業(yè)的生產(chǎn)過(guò)程和生產(chǎn)成本計(jì)價(jià)方法越復(fù)雜,，越容易進(jìn)行利潤(rùn)操縱,。操縱結(jié)果對(duì)利潤(rùn)的影響程度而言，公司整體毛利率很高的企業(yè),，改變存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法對(duì)利潤(rùn)的影響相對(duì)較?。欢鴮?duì)于公司整體毛利率較低的企業(yè),，通過(guò)存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法的改變操縱利潤(rùn),，對(duì)利潤(rùn)的影響非常明顯。
 
    ■限制資產(chǎn)減值杜絕虛增利潤(rùn)
 
    原企業(yè)會(huì)計(jì)制度有應(yīng)收賬款,、短期投資,、存貨,、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn),、在建工程,、委托貸款和無(wú)形資產(chǎn)等共“八項(xiàng)”減值準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則指出,，除了存貨,、投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn),、建造合同,、所得稅、租賃,、金融工具確認(rèn)和計(jì)量,、石油天然氣開采等特別規(guī)定外，資產(chǎn)價(jià)值中的資產(chǎn)包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組,。資產(chǎn)組,，是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入,。新準(zhǔn)則中對(duì)資產(chǎn)減值的規(guī)定不適用于上述特別規(guī)定的資產(chǎn),。
 
    原企業(yè)會(huì)計(jì)制度允許企業(yè)轉(zhuǎn)回已經(jīng)計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。企業(yè)通過(guò)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回,，增加了當(dāng)期利潤(rùn),，可是沒(méi)有相應(yīng)的現(xiàn)金流入，出現(xiàn)了沒(méi)有現(xiàn)金流的賬面利潤(rùn),。在原制度下,，有不少醫(yī)藥上市公司通過(guò)資產(chǎn)減值來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)：利潤(rùn)增長(zhǎng)較快的年份，努力爭(zhēng)取計(jì)提大量資產(chǎn)減值,，等到利潤(rùn)出現(xiàn)滑坡的年份,，則轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值，沖減費(fèi)用,。然而行業(yè)低迷時(shí)期一旦拉長(zhǎng),，就會(huì)出現(xiàn)個(gè)別企業(yè)年年有利潤(rùn)、日子卻一天比一天難過(guò)的現(xiàn)象,。更有甚者,，有的企業(yè)雖然年年有利潤(rùn)，最終卻出現(xiàn)了資金鏈斷裂,、資產(chǎn)黑洞暴露的局面,。為了遏制這種利潤(rùn)虛增現(xiàn)象，新準(zhǔn)則明文規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回,，杜絕了企業(yè)利用資產(chǎn)減值來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)的做法。
 
    ■債務(wù)重組利潤(rùn)得到認(rèn)可
 
    原企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定,，如果債務(wù)重組導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者少還債務(wù),，豁免或者少還的部分計(jì)入資本公積。此規(guī)定出臺(tái)的背景是：上世紀(jì)末,，在三聯(lián)重組上市公司鄭百文前,，鄭百文欠建設(shè)銀行的債務(wù)就高達(dá)22億元；為了確保重組成功,，建設(shè)銀行豁免了14億元債務(wù),；如果這14億元債務(wù)直接變?yōu)槔麧?rùn)，那么小小的鄭百文通過(guò)債務(wù)重組的每股收益就可以高達(dá)2元～3元,，一下扭虧為盈,，可能導(dǎo)致股價(jià)一飛沖天的虛假繁榮,。為了抑制這種虛假繁榮,，財(cái)政部于是出臺(tái)了上述規(guī)定。
 
    然而在現(xiàn)實(shí)生活中,，像鄭百文這樣的債務(wù)重組案例畢竟少之又少,。如果將債務(wù)重組所得的收入計(jì)入資本公積，那么有些顯失公允,，這與已經(jīng)引入公允價(jià)值概念的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系不符合,。在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中，并沒(méi)有單獨(dú)的對(duì)應(yīng)準(zhǔn)則,，債務(wù)重組所得的收入能否成為利潤(rùn)并沒(méi)有國(guó)際上的權(quán)威參考,。為了體現(xiàn)公允，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)可了債務(wù)重組所形成的利潤(rùn),。
 
    ■限制合并范圍利潤(rùn)更加真實(shí)
 
    原企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定,，如果一家子公司收入和總資產(chǎn)等指標(biāo)不到合并公司的10%等情況，該子公司可以不合并,，可以采用成本法等方法核算,。在這一規(guī)定指導(dǎo)下，一些醫(yī)藥上市公司不合并旗下的個(gè)別虧損子公司,，而采用成本法核算,。采用成本法核算的結(jié)果是，這些子公司的虧損情況沒(méi)有在合并報(bào)表中得到反映,，其結(jié)果是上市公司掩蓋了個(gè)別子公司的虧損狀況,，使得合并公司的利潤(rùn)不夠真實(shí)。更有甚者，個(gè)別上市公司將一些成本和費(fèi)用轉(zhuǎn)嫁給不合并的,、采用成本法核算的子公司,，造成利潤(rùn)增長(zhǎng)的假象。新準(zhǔn)則規(guī)定,，凡是母公司所能控制的子公司都要納入合并報(bào)表范圍,，不論公司規(guī)模大小，也不以股權(quán)比例作為衡量標(biāo)準(zhǔn),。這樣,，新準(zhǔn)則限制了一些上市公司隨意變更合并范圍導(dǎo)致利潤(rùn)反映不夠真實(shí)的現(xiàn)象。
 
    為了更加真實(shí)地反映企業(yè)利潤(rùn),，新準(zhǔn)則還對(duì)未確認(rèn)投資損益做出了更為嚴(yán)謹(jǐn)?shù)囊?guī)定,。在原企業(yè)會(huì)計(jì)制度下，當(dāng)上市公司合并范圍的一家子公司凈資產(chǎn)變?yōu)榱銜r(shí),，如果該子公司繼續(xù)出現(xiàn)虧損,，由于股東承擔(dān)的責(zé)任是以出資為限的，后續(xù)虧損將不影響上市公司的利潤(rùn),，后續(xù)虧損通過(guò)未確認(rèn)投資損益科目加回,。而新準(zhǔn)則規(guī)定，只有當(dāng)母公司對(duì)該子公司承擔(dān)的義務(wù)全部確認(rèn)為損失后,，才可以核算未確認(rèn)投資損失,。原會(huì)計(jì)制度下，個(gè)別上市公司把資金借給資不抵債的合并子公司或給資不抵債的合并子公司進(jìn)行擔(dān)保,，與此同時(shí)把費(fèi)用也轉(zhuǎn)嫁給該子公司,，導(dǎo)致合并范圍的利潤(rùn)反映不真實(shí)。新準(zhǔn)則完全杜絕了這種虛增利潤(rùn)的手段,。
 
    ■遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債體現(xiàn)公允精神
 
    原企業(yè)會(huì)計(jì)制度下,，采用應(yīng)付稅款法計(jì)算所得稅，不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債,。而新準(zhǔn)則規(guī)定,，禁止采用應(yīng)付稅款法，規(guī)定采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅費(fèi)用,。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法以資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)確認(rèn)和計(jì)量遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債,，用暫時(shí)性差異取代時(shí)間性差異。暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異,，所有的時(shí)間性差異均是暫時(shí)性差異,，但某些暫時(shí)性差異并非時(shí)間性差異。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中,，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額,；負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額,。新準(zhǔn)則關(guān)于所得稅的計(jì)量規(guī)定,，是與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)趨同的結(jié)果，這種計(jì)量方式更加公允,。
 
    目前不同醫(yī)藥上市公司的會(huì)計(jì)政策差異很大,。有些業(yè)績(jī)優(yōu)秀的醫(yī)藥上市公司對(duì)應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提、固定資產(chǎn)折舊計(jì)提等政策比較嚴(yán)格,，業(yè)績(jī)比較扎實(shí),；而一些業(yè)績(jī)較差的醫(yī)藥上市公司則對(duì)應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提、固定資產(chǎn)折舊計(jì)提等政策比較寬松,，業(yè)績(jī)虛高,。比如同仁堂一年以內(nèi)應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例為5%，而個(gè)別醫(yī)藥商業(yè)上市公司的一年以內(nèi)應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例僅為0.5%,，相差10倍之多,。而稅務(wù)部門則以同一標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定壞賬比例。由于會(huì)計(jì)和稅務(wù)認(rèn)定稅前可抵扣的壞賬比例存在差異,，出現(xiàn)了遞延所得稅資產(chǎn)或遞延稅的負(fù)債,，原會(huì)計(jì)制度不確認(rèn)。新準(zhǔn)則實(shí)施后,，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債得到確認(rèn),，資產(chǎn)負(fù)債計(jì)量更為公允。
 
    總之,，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更體現(xiàn)公允，會(huì)計(jì)信息更加有用和準(zhǔn)確,，更有利于包括國(guó)際投資者在內(nèi)的廣大投資者理解,，更加有利于公司相關(guān)利益人員進(jìn)行財(cái)務(wù)分析，計(jì)量體系更加嚴(yán)謹(jǐn)和科學(xué),，減少了公司治理層對(duì)利潤(rùn)的操縱,。（清風(fēng)）